未確認融資費稅會差異

『壹』 未確認融資費用

新准則應用指南對會計科目與主要賬務處理作出了很大變更，其中對租賃准則中的兩個重要會計科目——1532「末實現融資收益」及2702「未確認融資費用」的性質作出了新調整。此二者間既有一定聯系也存在差異。

一、「未確認融資費用」及「未實現融資收益」賬戶的實質

《企業會計准則第21號——租賃》第三章第11條規定了承租人融資租賃條件下在租賃開始日應進行的會計處理。在租賃開始日，承租人應當將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額的現值兩者中的較低者作為租人資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，並將兩者的差額作為未確認融資費用。顯然，這只是未確認融資費用產生的分錄表現，即租入資產的入賬價值與最低租賃付款額的差額，而其實際的經濟意義源於融資租賃的成立與確認。將一項租賃交易確認為融資租賃，意味著在實質上將與資產所有權有關的全部風險和報酬從出租方轉移到了承租方，這時對於承租方而言，無論是從會計處理還是從經濟實質上講，都應將此項資產視同為自有資產，可以認為承租方購買了該項融資租賃資產。承租方通過一次交易而達到了既融資又融物的目的。但如果承租方不選擇這種方式，而是通過資本市場向其他金融機構直接融資或借款以獲得必要的資金，然後再通過商品市場購買所需資產，即通過兩次交易也可以同樣達到融資和融物的目的。不過採用第二種方式，承租方就必須償還所借本金及由此產生的利息。因此，可以將未確認融資費用視為承租方必須向出租方支付的因融資而產生的利息，因為融資租賃本身就包含了融資的目的。

與之相似，新准則第四章融資租賃中出租人的會計處理第18條規定，在租賃開始日，出租人應當將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應收融資租賃款的入賬價值，同時記錄未擔保余值；將最低租賃收款額、初始直接費用及未擔保余值之和與其現值之和的差額作為未實現融資收益。由於與未確認融資費用相對應，筆者在此不再重復闡述其產生實質。

二、「未確認融資費用」及「未實現融資收益」賬戶性質的改變

原《企業會計制度》在「會計科目名稱和編號」部分將「未確認融資費用」作為資產類科目，但新《企業會計准則第21號——租賃》指南中規定，承租人應當在資產負債表中，對「長期應付款」項目，根據「長期應付款」科目的期末余額，減去「未確認融資費用」科目期末余額後的金額分長期負債和1年內到期的長期負債填列。很顯然，這里發生了重大轉變：原企業會計制度中將「未確認融資費用」規定為資產類科目，應將其餘額列示在報表的資產類項目中；而新准則規定應從「長期應付款」項目中抵減，也就是說從報表列示角度看，其應當屬於負債類科目。基於此種考慮，新准則未將未確認融資費用規定為資產類科目，而是在負債科目列示。

筆者認為，這樣規定的原因主要在於：（1）科目核算內容方面的原因。「未確認融資費用」賬戶所反映的內容是因融資租入固定資產所發生的應在租賃期內各個期間進行分攤的未實現融資費用。換角度看，可將其理解為由於融資而應承擔的利息支出在租賃期內的分攤。盡管如此，對承租方而言，「未確認融資費用」既不是在未來預期可以為其帶來一定經濟利益流入的項目，更不是其在期初已經支付需要等到以後期間再進行攤銷的待攤或者遞延項目。因此筆者認為，原制度將「未確認融資費用」作為資產類科目不合理。但是從會計分錄形式看，原制度首次確認「未確認融資費用」時是出現在會計分錄的借方，而在後來攤銷時轉到了「財務費用」科目的借方，這樣便使得該項費用在形式上具備了資產類科目的外在特徵。（2）實質重於形式原則的體現。新准則應用指南之所以將其作為貧債類會計科目是由於該未確認融資費用是因承租人進行融資而產生的負債。因此，從實質上看，它由負債業務「衍生」出來。筆者認為該原因是「未確認融資費用」作為負債性質科目最關鍵的原因。

需說明的是，「未確認融資費用」賬戶雖然不符合傳統財務會計模式配比觀念下的負債類科目性質（這一點僅從會計分錄形式就可以說明），但是如果把「未確認融資費用」理解為尚未支付而應預先計提的、待到以後分攤的財務費用，那麼，它就具有負債（備抵）類科目的內容。從這個角度出發，也就不難理解在編制報表時對「長期應付款」項目，「應根據『長期應付款』科目的期末余額，減去『未確認融資費用』科目期末余額後的金額填列」的含義。基於同樣的道理，新准則將「未實現融資收益」由原准則下的負債類科目轉作為了資產類會計科目。

三、新准則關於「未確認融資費用」及「未實現融資收益」的主要賬務處理

新准則中未確認融資費用屬於負債類性質科目，本科目核算企業應當分期計人利息費用的未確認融資費用。可以按債權人和長期應付款項目進行明細核算。（1）融資租入的固定資產，在租賃期開始日，應按租賃准則確定的應計入固定資產成本的金額，借記「在建工程」或「固定資產」科目，按最低租賃付款額，貸記「長期應付款」科目，按發生的初始直接費用，貸記「銀行存款」等科目，按其差額，借記本科目。採用實際利率法計算確定的當期利息費用，借記「財務費用」或「在建工程」科目，貸記本科目。（2）企業購入有關資產超過正常信用條件延期支付價款、實質上具有融資性質的，應按購買價款的現值，借記「固定資產」、「在建工程」、「無形資產」、「研發支出」等科目，按應支付的金額，貸記「長期應付款」科目，按其差額，借記本科目。採用實際利率法計算確定當期的利息費用，借記「財務費用」、「在建工程」、「研發支出」科目，貸記本科目。本科目期末借方余額，反映企業未確認融資費用的攤余價值。

未實現融資收益科目核算企業應當分期計入租賃收入或利息收入的未實現融資收益。本科目應當按照未實現融資收益項目進行明細核算。未實現融資收益的主要賬務處理：（1）出租人融資租賃產生的應收租賃款，在租賃期開始日，應按租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和，借記「長期應收款」科目，按未擔保余值，借記「未擔保余值」科目，按最低租賃收款額、初始直接費用及未擔保余值的現值，貸記「固定資產清理」等科目，按發生的初始直接費用，貸記「銀行存款」等科目，按其差額，貸記「未實現融資收益」科目。（2）企業採用遞延方式分期收款、實質上具有融資性質的銷售商品或提供勞務等經營活動中產生的長期應收款，滿足收入確認條件的，應按應收合同或協議價款，借記「長期應收款」科目，按應收合同或協議價款的公允價值，貸記「主營業務收入」等科目，按銷售商品等應交納的增值稅額，貸記「應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）」科目，按其差額，貸記本科目。（3）按期採用實際利率法計算確定租賃收入或利息收入，借記本科目，貸記「租賃收入」、「財務費用」等科目。本科目期末貸方余額，反映企業未實現融資收益的余額

『貳』 與未實現融資收益相關在當期確認的財務費用，稅務有關規定

未實現的融資收益，會計處理上應計分期出租方的計入「租賃收入」與出租方的「財務費用」無關
營業稅：出租方： 2．融資租賃以其向承租者收取的全部價款和價外費用（包括殘值）減去出租方承擔的m租賃物的實際成本後的余額，以直線法折算本期的營業額計算繳納營業稅和企業所得稅
承租方：此部分未確認的融資費用，分期均勻計入企業財務費用（實際利率法還是直線法，稅法未明確，兩者都可），在企業所得稅前扣除。

『叄』 融資租賃租入固定資產納稅調整及所得稅會計處理

融資租賃租入固定資產納稅調整及所得稅會計處理

稅法規定，融資租入的固定資產，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發生的相關費用為計稅基礎，租賃合同未約定付款總額的，以該資產的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發生的相關費用為計稅基礎。那麼相關的會計處理知識，你了解哪些?

一、融資租賃租入固定資產會計與稅務處理差異

對於融資租入固定資產，會計准則規定承租企業應單設“融資租入固定資產”明細科目進行核算。企業應在租賃期開始日，將租賃開始日租賃資產的公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者，加上在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發生的可直接歸屬於租賃項目的手續費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用，作為租入固定資產的入賬價值。

稅法規定，融資租入的固定資產，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發生的相關費用為計稅基礎，租賃合同未約定付款總額的，以該資產的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發生的相關費用為計稅基礎。可見，稅法並未規定計算最低租賃付款額的現值，而是採用相對簡化的處理方式，按照合同約定的付款總額作為計稅基礎，比會計准則的規定更直觀、更簡單。

上述差異導致融資租人固定資產的計稅基礎大於初始會計成本。另外會計與稅法計提固定資產的方法與折舊年限不一致、預計凈殘值的差異等，都會造成會計與稅法每年計提的折舊數額可能不一致。

企業會計准則規定，在租賃開始日，承租人應當將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值中較低者作為租入資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。每期採用實際利率法分攤未確認融資費用，按當期應分攤的未確認融資費用金額，借記“財務費用”科目，貸記“未確認融資費用”科目。而稅法對融資租賃方式租入固定資產的計價不考慮最低租賃付款額現值，不承認會計確認的未確認融資費用，也不存在未確認融資費用的攤銷。

二、融資租入固定資產納稅調整

會計與稅法每年計提的折舊數額不一致，要求企業每年申報所得稅時，應調整應納稅所得額。會計上對未確認融資費用，每期攤銷時，計人財務費用，稅法不允許在稅前扣除，每年進行所得稅申報時，應調增應納稅所得額。

[例]2007年12月31日，大華公司從乙公司以融資租賃方式租人一套設備。租賃公司購置設備的成本為510000元，公允價值為510000元，租賃期為5年，合同規定每年末支付租金118708元，期滿設備歸大華公司所有，租賃內含利率為6%。該設備的'預計使用年限為5年，稅法規定機器設備的折舊年限為10年。假定會計與稅法均預計無殘值，採用直線法計提折舊。

大華公司會計處理如下：

(1)2007年12月31日，租賃開始日確定租賃資產的入賬價值：

最低租賃付款額現值=118708×(P/A，6%，5)=500000(元)。

最低租賃付款額的現值小於設備的公允價值，因此，租賃資產的人賬價值即為500000元。

借：固定資產——融資租入固定資產500000

未確認融資費用93540

貸：長期應付款——應付融資租賃費593540

(2)2008年12月31日，支付租金、分攤融資費用並計提折舊。採用實際利率發分攤未確認融資費用，

借：長期應付款——應付融資租賃費118708

貸：銀行存款118708

借：財務費用30000

貸：未確認融資費用30000

借：製造費用100000

貸：累計折舊100000

以後年度支付租金、分攤融資費用並計提折舊的賬務處理。同2008年相關賬務處理。

(3)2012年12月31日租賃期滿時：

借：固定資產500000

貸：固定資產——融資租入固定資產500000

大華公司相關納稅調整如下：

2007年12月31日，該固定資產的賬面價值為500000元，計稅基礎為593540元，二者之間產生的可抵扣暫時性差異為93540元(593540-500000)，但所扣除的費用沒有差異，在申報企業所得稅時，無需調整應納稅所得額。

該設備每年稅前扣除折舊額為：593540÷10=59354(元)。

2008年至2012年，該設備每年會計上計提折舊100000元，稅前准予扣除折舊額為59354元，企業每年申報企業所得稅時，應調增應納稅所得額40646元。2013年至2017年，該設備每年會計上計提折舊額為0，稅前准予扣除折舊額為59354元，企業每年申報企業所得稅時，應調減應納稅所得額59354元。

會計上對未確認融資費用，每期攤銷時，計人財務費用，稅法不允許在稅前扣除。2008年企業申報所得稅時，應調增應納稅所得額30000元。以後在每個支付租金的年度，均按會計上攤銷的未確認融資費用作納稅調整增加。

三、融資租入固定資產所得稅會計處理

假定華豐公司2007年以後每年會計利潤為1000000元，無其他納稅調整事項。2007年，應納稅所得額也為1000000元，應交所得稅為250000元，所得稅會計處理為：

借：所得稅費用250000

遞延所得稅資產23385

貸：應交稅費——應交所得稅250000

遞延所得稅負債23385 2008年，應納稅所得額為1070646元(1000000+40646+30000)，應交所得稅為267661.5元，所得稅會計處理為：

借：所得稅費用250000

遞延所得稅資產10161.5

遞延所得稅負債7500

貸：應交稅費——應交所得稅267661.5

009年，應納稅所得額為1065324元(1000000+40646-4-24678)，應交所得稅額為266331元，所得稅會計處理為：

借：所得稅費用249941

遞延所得稅資產10161.5

遞延所得稅負債6228.5

貸：應交稅費——應交所得稅266331

以後年度略。

綜上所述，會計准則與稅法規定的差異造成固定資產的賬面價值小於計稅基礎，產生可抵扣暫時性差異，應確認遞延所得稅資產。同時，會計上核算未確認融資費用，而稅法上不核算，產生應納稅暫時性差異，應確認遞延所得稅負債。以後年度，固定資產折舊的計提會計數額和計稅數額不一致，以及會計上未確認融資費用分攤，造成會計利潤和稅法應納稅所得額不一致，應調整應納稅所得額，並逐步轉回固定資產購入年度確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債。

『肆』 利息調整與未確認融資費用處理方式都有哪些區別

長期應付款的主體為未確認融資成本。 長期應付款為貸款100，未經確認的貸款為10。長期應付款90元，長期借款不予抵銷。 貸方長期借款為 100。如果借款方長期借款——利息調整 10，則長期借款的賬面價值為 90。在租賃期開始日，企業將 將租賃資產的公允價值（含增值稅）與租賃開始日最低租賃付款額的現值兩者中的較低者，加上手續費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用 租賃談判和簽訂租賃合同時發生的可直接歸屬於租賃項目的稅費等，扣除可抵扣增值理論後，剩餘部分作為租入資產的入賬價值 。

固定資產——固定資產融資租賃”科目； 根據最低租賃付款額，貸記：“長期應付款”科目； 根據已發生的初始直接費用，貸記：“銀行存款”“等科目；根據差額，借記：“未確認融資費用”科目。 企業所得稅法實施條例第五十八條第三款規定，以租賃方式融資的固定資產，租賃合同約定的付款總額和承租人在租賃期內發生的相關費用。

『伍』 融資租賃為什麼會計與稅法有差異

主要差異在於計算不同。在租賃合同期內，融資租賃固定資產的入賬價值通過計提折舊的方式計人損益，未確認融資費用按實際利率法攤銷全部計入損益（財務費用）。

因此，計人損益的合計金額為兩者之和，為「租賃資產的公允價值或最低租賃付款額現值+初始直接費+最低租賃付款額與固定資產入賬價值之間的差額」。

根據稅法的規定，融資租賃固定資產的計稅基礎為合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發生的相關費用亦即初始直接費之和，在租賃合同期內，允許在應納稅所得額中扣除，其金額為「租金+行使優惠購買權的購買價款+初始直接費」。

從租賃期開始日承租人會計處理可知，以上兩個計算式相等，即固定資產與未確認融資費用入賬價值之和是稅法認可的，取得時會計准則確認的固定資產與未確認融資費用賬面價值等於稅法確認固定資產的計稅基礎。

固定資產、未確認融資費用在存續期間進行後續計量時，會計准則規定，固定資產按照「成本－累計折舊－固定資產減值准備」進行計量，未確認融資費用按照「成本－攤銷額」進行計量，兩者合並為「（固定資產入賬價值＋未確認融資費用）－（累計折舊＋攤銷額）－固定資產減值准備」.

而稅法按照「成本－按照稅法規定已在以前期間稅前扣除的折舊額」進行計量。由於會計規定，未確認融資費用必須採用實際利率法攤銷，而稅法規定固定資產只能採用平均年限法攤銷，導致固定資產的計稅基礎與會計上對固定資產與未確認融資費用計量的賬面價值產生差異，形成暫時性差異，需進行納稅調整。為便於說明，假定會計規定的折舊政策與稅法一致，不考慮減值准備。

(5)未確認融資費稅會差異擴展閱讀

會計上按照租賃資產所有權有關的全部風險和報酬歸屬程度，將租賃分為融資租賃和經營租賃。《企業會計准則第21號——租賃》第六條規定：符合下列一項或數項標準的，應當認定為融資租賃：

（1）在租賃期屆滿時，租賃資產的所有權轉移給承租人；

（2）承租人有購買租賃資產的選擇權，所訂立的購買價款預計將遠低於行使選擇權時租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權；

（3）即使資產的所有權不轉移，但租賃期占租賃資產使用壽命的大部分；

（4）承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現值，幾乎相當於租賃開始日租賃資產公允價值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現值，幾乎相當於租賃開始日租賃資產公允價值；