关联交易审查制度

① 商业银行与内部人和股东关联交易管理办法的商业银行与内部人和股东关联交易管理办法

第一条 为加强审慎监管，规范商业银行 关联交易行为，控制关联交易风险，促进商业银行安全、稳健运行，根据《中华人民共和国银行业监督管理法》、《中华人民共和国商业银行法》等法律法规，制定本办法。
第二条 本办法所称商业银行是指在中华人民共和国境内依法设立的商业银行，包括中资商业银行、外资独资银行、中外合资银行。
第三条 商业银行的关联交易应当符合诚实信用及公允原则。
第四条 商业银行的关联交易应当遵守法律、行政法规、国家统一的会计制度和有关的银行业监督管理规定。
商业银行的关联交易应当按照商业原则，以不优于对非关联方同类交易的条件进行。
第五条 中国银行业监督管理委员会依法对商业银行的关联交易实施监督管理。 第六条 商业银行的关联方包括关联自然人、法人或其他组织。
第七条 商业银行的关联自然人包括：
（一）商业银行的内部人；
（二）商业银行的主要自然人股东；
（三）商业银行的内部人和主要自然人股东的近亲属；
（四）商业银行的关联法人或其他组织的控股自然人股东、董事、关键管理人员，本项所指关联法人或其他组织不包括商业银行的内部人与主要自然人股东及其近亲属直接、间接、共同控制或可施加重大影响的法人或其他组织；
（五）对商业银行有重大影响的其他自然人。
本办法所称商业银行的内部人包括商业银行的董事、总行和分行的高级管理人员、有权决定或者参与商业银行授信和资产转移的其他人员。
本办法所称主要自然人股东是指持有或控制商业银行5%以上股份或表决权的自然人股东。自然人股东的近亲属持有或控制的股份或表决权应当与该自然人股东持有或控制的股份或表决权合并计算。
本办法所称近亲属包括父母、配偶、兄弟姐妹及其配偶、成年子女及其配偶、配偶的父母、配偶的兄弟姐妹及其配偶、父母的兄弟姐妹及其配偶、父母的兄弟姐妹的成年子女及其配偶。
第八条 商业银行的关联法人或其他组织包括：
（一）商业银行的主要非自然人股东；
（二）与商业银行同受某一企业直接、间接控制的法人或其他组织；
（三）商业银行的内部人与主要自然人股东及其近亲属直接、间接、共同控制或可施加重大影响的法人或其他组织；
（四）其他可直接、间接、共同控制商业银行或可对商业银行施加重大影响的法人或其他组织。
本办法所称主要非自然人股东是指能够直接、间接、共同持有或控制商业银行5%以上股份或表决权的非自然人股东。
本办法所指法人或其他组织不包括商业银行。
本条第一款所指企业不包括国有资产管理公司。
第九条 本办法所称控制是指有权决定商业银行、法人或其他组织的人事、财务和经营决策，并可据以从其经营活动中获取利益。
本办法所称共同控制是指按合同约定或一致行动时，对某项经济活动所共有的控制。
本办法所称重大影响是指不能决定商业银行、法人或其他组织的人事、财务和经营决策，但能通过在其董事会或经营决策机构中派出人员等方式参与决策。
第十条 与商业银行关联方签署协议、做出安排，生效后符合前述关联方条件的自然人、法人或其他组织视为商业银行的关联方。
第十一条 自然人、法人或其他组织因对商业银行有影响，与商业银行发生的本办法第十八条所列交易行为未遵守商业原则，有失公允，并可据以从交易中获取利益，给商业银行造成损失的，商业银行应当按照实质重于形式的原则将其视为关联方。
第十二条 商业银行的董事、总行的高级管理人员，应当自任职之日起十个工作日内，自然人应当自其成为商业银行主要自然人股东之日起十个工作日内，向商业银行的关联交易控制委员会报告其近亲属及本办法第八条第三项所列的关联法人或其他组织；报告事项如发生变动，应当在变动后的十个工作日内报告。
商业银行分行高级管理人员、有权决定或者参与商业银行授信和资产转移的人员，应当根据商业银行的关联交易管理制度报告其近亲属及本办法第八条第三项所列的关联法人或其他组织。
第十三条 法人或其他组织应当自其成为商业银行的主要非自然人股东之日起十个工作日内，向商业银行的关联交易控制委员会报告其下列关联方情况：
（一）控股自然人股东、董事、关键管理人员；
（二）控股非自然人股东；
（三）受其直接、间接、共同控制的法人或其他组织及其董事、关键管理人员。
本条第一款报告事项如发生变动，应当在变动后的十个工作日内向商业银行的关联交易控制委员会报告。
第十四条 本办法第十二条、第十三条规定的有报告义务的自然人、法人或其他组织应当在报告的同时以书面形式向商业银行保证其报告的内容真实、准确、完整，并承诺如因其报告虚假或者重大遗漏给商业银行造成损失的，负责予以相应的赔偿。
第十五条 商业银行的关联交易控制委员会负责确认商业银行的关联方，并向董事会和监事会报告；未设立董事会的，向经营决策机构和监事会报告。
商业银行的关联交易控制委员会应当及时向商业银行相关工作人员公布其所确认的关联方。
第十六条 商业银行的工作人员在日常业务中，发现符合关联方的条件而未被确认为关联方的自然人、法人或其他组织，应当及时向商业银行的关联交易控制委员会报告。
第十七条 中国银行业监督管理委员会有权依法认定商业银行的关联自然人、法人或其他组织。 第十八条 商业银行关联交易是指商业银行与关联方之间发生的转移资源或义务的下列事项：
（一）授信；
（二）资产转移；
（三）提供服务；
（四）中国银行业监督管理委员会规定的其他关联交易。
第十九条 授信是指商业银行向客户直接提供资金支持，或者对客户在有关经济活动中可能产生的赔偿、支付责任做出保证，包括贷款、贷款承诺、承兑、贴现、证券回购、贸易融资、保理、信用证、保函、透支、拆借、担保等表内外业务。
第二十条 资产转移是指商业银行的自用动产与不动产的买卖、信贷资产的买卖以及抵债资产的接收和处置等。
第二十一条 提供服务是指向商业银行提供信用评估、资产评估、审计、法律等服务。
第二十二条 商业银行关联交易分为一般关联交易、重大关联交易。
一般关联交易是指商业银行与一个关联方之间单笔交易金额占商业银行资本净额1%以下，且该笔交易发生后商业银行与该关联方的交易余额占商业银行资本净额5%以下的交易。
重大关联交易是指商业银行与一个关联方之间单笔交易金额占商业银行资本净额1%以上，或商业银行与一个关联方发生交易后商业银行与该关联方的交易余额占商业银行资本净额5%以上的交易。
计算关联自然人与商业银行的交易余额时，其近亲属与该商业银行的交易应当合并计算；计算关联法人或其他组织与商业银行的交易余额时，与其构成集团客户的法人或其他组织与该商业银行的交易应当合并计算。 第二十三条 商业银行应当制定关联交易管理制度，包括董事会或者经营决策机构对关联交易的监督管理，关联交易控制委员会的职责和人员组成，关联方的信息收集与管理，关联方的报告与承诺、识别与确认制度，关联交易的种类和定价政策、审批程序和标准，回避制度，内部审计监督，信息披露，处罚办法等内容。
商业银行关联交易管理制度应当报送中国银行业监督管理委员会备案。
第二十四条 商业银行董事会应当设立关联交易控制委员会，负责关联交易的管理，及时审查和批准关联交易，控制关联交易风险。关联交易控制委员会成员不得少于三人，并由独立董事担任负责人。
未设立董事会的商业银行，应当由经营决策机构设立关联交易控制委员会。
商业银行关联交易控制委员会的日常事务由商业银行董事会办公室负责；未设立董事会的，应当指定专门机构负责。
第二十五条 一般关联交易按照商业银行内部授权程序审批，并报关联交易控制委员会备案或批准。一般关联交易可以按照重大关联交易的程序审批。
重大关联交易应当由商业银行的关联交易控制委员会审查后，提交董事会批准；未设立董事会的，应当由商业银行的关联交易控制委员会审查后，提交经营决策机构批准。
重大关联交易应当在批准之日起十个工作日内报告监事会，同时报告中国银行业监督管理委员会。
与商业银行董事、总行高级管理人员有关联关系的关联交易应当在批准之日起十个工作日内报告监事会。
第二十六条 商业银行董事会、未设立董事会的商业银行经营决策机构及关联交易控制委员会对关联交易进行表决或决策时，与该关联交易有关联关系的人员应当回避。
第二十七条 商业银行的独立董事应当对重大关联交易的公允性以及内部审批程序履行情况发表书面意见。
第二十八条 商业银行向关联方提供授信后，应当加强跟踪管理，监测和控制风险。
第二十九条 商业银行不得向关联方发放无担保贷款。
商业银行不得接受本行的股权作为质押提供授信。
商业银行不得为关联方的融资行为提供担保，但关联方以银行存单、国债提供足额反担保的除外。
第三十条 商业银行向关联方提供授信发生损失的，在二年内不得再向该关联方提供授信，但为减少该授信的损失，经商业银行董事会、未设立董事会的商业银行经营决策机构批准的除外。
第三十一条 商业银行的一笔关联交易被否决后，在六个月内不得就同一内容的关联交易进行审议。
第三十二条 商业银行对一个关联方的授信余额不得超过商业银行资本净额的10%。商业银行对一个关联法人或其他组织所在集团客户的授信余额总数不得超过商业银行资本净额的15%。
商业银行对全部关联方的授信余额不得超过商业银行资本净额的50%。
计算授信余额时，可以扣除授信时关联方提供的保证金存款以及质押的银行存单和国债金额。
第三十三条 中国银行业监督管理委员会可以根据商业银行的关联交易的风险状况，缩减商业银行对一个或全部关联方授信余额占其资本净额的比例。
第三十四条 商业银行不得聘用关联方控制的会计师事务所为其审计。
第三十五条 商业银行内部审计部门应当每年至少对商业银行的关联交易进行一次专项审计，并将审计结果报商业银行董事会和监事会；未设立董事会的，报商业银行经营决策机构和监事会。
第三十六条 商业银行董事会应当每年向股东会就关联交易管理制度的执行情况以及关联交易情况做出专项报告。关联交易情况应当包括：关联方、交易类型、交易金额及标的、交易价格及定价方式、交易收益与损失、关联方在交易中所占权益的性质及比重等；未设立董事会的，应当由商业银行经营决策机构向监事会做出专项报告。
第三十七条 商业银行应当按季向中国银行业监督管理委员会报送关联交易情况报告。
第三十八条 按照《商业银行信息披露暂行办法》规定披露信息的商业银行，应当在会计报表附注中披露关联方和关联交易的下列事项：
（一）关联方与商业银行关系的性质；
（二）关联自然人身份的基本情况；
（三）关联法人或其他组织的名称、经济性质或类型、主营业务、法定代表人、注册地、注册资本及其变化；
（四）关联方所持商业银行股份或权益及其变化；
（五）本办法第十条签署协议的主要内容；
（六）关联交易的类型；
（七）关联交易的金额及相应比例；
（八）关联交易未结算项目的金额及相应比例；
（九）关联交易的定价政策；
（十）中国银行业监督管理委员会认为需要披露的其他事项。
重大关联交易应当逐笔披露，一般关联交易可以合并披露。
未与商业银行发生关联交易的关联自然人以及未与商业银行发生关联交易的本办法第八条第三项所列的关联法人或其他组织，商业银行可以不予披露。
按照《商业银行信息披露暂行办法》规定免于或者暂不披露信息的商业银行，应当在每个会计年度终了后的一个月内，在当地主要报纸上向社会公众披露本条规定事项。 第三十九条 商业银行的股东通过向商业银行施加影响，迫使商业银行从事下列行为的，中国银行业监督管理委员会可以区别不同情况限制该股东的权利；对情节严重的控股股东，可以责令其转让股权：
（一）未按本办法第四条规定进行关联交易，给商业银行 造成 损失的；
（二）未按本办法第二十五条规定审批关联交易的；
（三）向关联方发放无担保贷款的；
（四）违反本办法规定为关联方融资行为提供担保的；
（五）接受本行的股权作为质押提供授信的；
（六）聘用关联方控制的会计师事务所为其审计的；
（七）对关联方授信余额超过本办法规定比例的；
（八）未按照本办法第三十八条规定披露信息的。
第四十条 商业银行董事、高级管理人员有下列情形之一，中国银行业监督管理委员会可以责令其限期改正；逾期不改正或者情节严重的，中国银行业监督管理委员会可以责令商业银行调整董事、高级管理人员：
（一）未按本办法第十二条规定报告的；
（二）未按本办法第十四条规定承诺的；
（三）做出虚假或有重大遗漏的报告的；
（四）未按本办法第二十六条规定回避的；
（五）独立董事未按本办法第二十七条规定发表书面意见的。
第四十一条 商业银行未按照规定向中国银行业监督管理委员会报告重大关联交易或报送关联交易情况报告的，由中国银行业监督管理委员会责令改正，逾期不改正的，处十万元以上三十万元以下罚款。
第四十二条 商业银行有下列情形之一的，由中国银行业监督管理委员会责令改正，并处二十万元以上五十万元以下罚款：
（一）未按本办法第四条规定进行关联交易，给商业银行造成损失的；
（二）未按本办法第二十五条规定审批关联交易的；
（三）向关联方发放无担保贷款的；
（四）违反本办法规定为关联方融资行为提供担保的；
（五）接受本行的股权作为质押提供授信的；
（六）聘用关联方控制的会计师事务所为其审计的；
（七）对关联方授信余额超过本办法规定比例的;
（八）未按照本办法第三十八条规定披露信息的;
（九）未按要求执行本办法第三十九条和第四十条规定的监督管理措施的。
第四十三条 商业银行有本办法第四十二条所列情形之一的，中国银行业监督管理委员会可以责令商业银行对直接负责的董事、高级管理人员和其他直接责任人员给予纪律处分；情 节严重的，中国银行业监督管理委员会可以取消商业银行直接负责的董事、高级管理人员一至十年的任职资格或禁止其一定期限从事银行业工作，可以禁止其他直接责任人员一定期限从事银行业工作；未构成犯罪的，中国银行业监督管理委员会可以对商业银行直接负责的董事、高级管理人员和其他直接责任人员处五万元以上五 十万元以下罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。 第四十四条 本办法中的“资本净额”是指上季末资本净额。
本办法中的“以上”不含本数，“以下”含本数。
第四十五条 外国银行分行、农村合作银行、城市信用合作社比照本办法执行。
第四十六条 本办法由中国银行业监督管理委员会负责解释。
第四十七条 本办法自2004年5月1日起施行。本办法施行前颁布的有关规章及其他规范性文件的规定如与本办法规定不一致的，按照本办法执行。

② 对于发生在关联方之间的合同交易 ，注册会计师应当如何处理

注册会计师应对关联方交易的完整性、存在性与合法性进行的审查验证。在关联交易的主要事项中，如购货、销货、应收应付款项等，一般应当披露连续两年的比较资料。这使得在今后年度审计过程中，当上市公司变更会计师事务所时，后任会计师事务所对初期有关关联方关系及其交易的审计证据的取得，应该和资产负债表期初余额确认方法一致。从关联方交易的审计实践中，也体现出审计连续性的特点。

一、关联方的识别

关联方审计的难点在于发现关联方关系，只要找到了所有关联方，审计也就有了清晰的线索。注册会计师在签订审计业务约定书和制定审计计划时，要对被市单位的情况进行全面了解，并实施以下程序来确定被审单位存在已知或潜在的关联方及其交易：

1、审查以前年度审计工作底稿。以前年度工作底稿中确认的关联方，在本期如未发生变动，则仍视其为关联方;而以前年度未作为关联方记录的其他企业则有可能成为企业的关联方。

2、了解、评价被审单位识别和处理关联方及其交易的程序。

3、查阅主要投资者、关键管理人员名单，这有助于注册会计师正确判断他们与企业的交易对企业利润的影响。

4、查阅股东大会、董事会会议及其他重要会议记录，使注册会计师能认别控制、共同控制或对被审单位实施重大影响的关联方。

5、询问前任注册会计师，从而提高审计效率，但仍要对询问结果审核。

6、审核所审会计期间的重大投资业务或债务重组业务，确认投资和重组的性质是否构成新的关联方关系。

7、审核所得税申报资料。若被审单位报税过高或过低，说明可能存在以转移利润为由的关联方交易。

二、对关联方交易的识别

判断关联方交易存在的标准不是金额大小，而是会计上的风险和报酬的转移。由于被审单位可能会故意隐瞒关联方，因此，注册会计师应实施专门审计程序来识别关联方交易。

1、查阅股东大会、董事会会议及其他重要会议记录。

2、询问有关当局重大交易时的具体情况。

3、审阅被审单位管理当局说明书。

4、了解被审单位与其主要顾客、供应商和债权人、债务人交易性质及范围。

5、了解是否存在已发生但未进行会计处理的交易。

6、查阅会计记录中数额较大的异常或不常发生的交易。

7、审阅有关存款、借款询证函，检查是否存在担保。

三、对被审关联方内部控制制度进行符合性测试

1、了解、描述关联方交易内部控制。

2、查明并确定已授权或拟授权的关联方交易。

3、抽样检查关联方交易的原始凭证。

4、检查董事会和关键管理人员提供的所有资料，从而确定关联方交易的完整性。

5、审查机器设备或建筑物等购销业务的会计确认计量记录。

6、审查关联方之间的代理、租赁、资金借贷业务。

7、审查支付给关键管理人员报酬的金额和方式有无不合理。

8、评价关联方内部控制制度。如果被审单位关联方交易的内部控制较好，可以减少实质性测试，否则应增加实质性测试。

四、对被审单位关联方交易进行实质性测试

1、审查被审单位与其关联方之间发生的购销活动、劳务支出、

租赁业务，确定其交易价格是否公平，相关的原始凭证是否齐全。

2、审查被审单位与其关联方之间资金往来的有关合同、文件，核实资金是否被无偿占用，检查债权、债务的真实性、合法性和完整性。

3、审查有关担保、抵押协议，查看担保抵押品是否存在。

4、审查被审单位与其关联方之间研究开发项目及其项目转移价格是否偏离真实价格。

5、审查被审单位会计报表附注是否对关联方交易予以披露，披露是否完整。

五、检查已确认的关联方交易。

注册会计师在根据被审单位关联方交易目的、性质、范围和对报表影响程度形成审计意见前，还需检查重大关联方交易，并考虑执行附加的审计程序：

1、向关联方询证交易的条件和金额。

2、检查关联方所持的证据。

3、向与经济业务有关人员证实有关问题。

4、从重大往来款及抵押物中获取被审单位关联方的偿债能力。

六、向被审单位管理当局索取关联方及其交易的声明书，以明确注册会计师与被审单位管理当局各自应负的责任。

七、审计意见的形成。注册会计师要根据审计结果形成无保留的审计意见或保留意见、拒绝意见或否定意见。

③ 有没有监事会审议关联交易需要回避表决的规定

《公司法》及关于公司治理的其他法律法规文件并没有明确要求监事会需要对关联交易的情况发表意见，极端的例子来看，监事会成员可能都是关联人，回避的话就没有表决的意义了，所以建议不要把这个议案放进去了，董事会审议，独立董事发表意见就可以了。

④ 关联方交易审计和一般审计的异同

关联方交易审计的特点rn(一)审计风险大。rn这种审计风险表现在固有风险、控制风险和检查风险上。从固有风险看，由于我国某些上市公司没有建立关联方交易的约束机制，而现有的法律、法规除对关联方及其交易要求披露之外，未作其他规定，造成关联方及其交易的固有风险很大。从控制风险看，由于局部利益的驱使，关联方交易存在相互转移收入和费用的行为，并利用价格调节利润，使资金使用不遵循有偿原则等，造成了关联方及其交易的控制风险大。从检查风险看，由于某些上市公司利用关联方交易大做文章，使关联方交易量大且复杂，给注册会计师设置了障碍，加大了获取审计证据的难度，提高了关联方及其交易审计的检查风险。rn(二)审计难度大rn1、由于关联方的界定不清使审计难度加大。rn2、不正常的交易使审计难度加大。rn3、未予披露的关联方交易也使审计难度加大。rn(三)审计具有连续性。rn在关联交易的主要事项中，如购货、销货、应收应付款项等，一般应当披露连续两年的比较资料。这使得在今后年度审计过程中，当上市公司变更会计师事务所时，后任会计师事务所对初期有关关联方关系及其交易的审计证据的取得，应该和资产负债表期初余额确认方法一致。从关联方交易的审计实践中，也体现出审计连续性的特点。rnrn3关联方交易审计的重点rn(一)关联方的识别。rn关联方审计的难点在于发现关联方关系，只要找到了所有关联方，审计也就有了清晰的线索。注册会计师在签订审计业务约定书和制定审计计划时，要对被审单位的情况进行全面了解，并实施以下程序来确定被审单位存在已知或潜在的关联方及其交易：rn1、审查以前年度审计工作底稿。以前年度工作底稿中确认的关联方，在本期如未发生变动，则仍视其为关联方；而以前年度未作为关联方记录的其他企业则有可能成为企业的关联方。rn2、了解、评价被审单位识别和处理关联方及其交易的程序。rn3、查阅主要投资者、关键管理人员名单，这有助于注册会计师正确判断他们与企业的交易对企业利润的影响。rn4、查阅股东大会、董事会会议及其他重要会议记录，使注册会计师能认别控制、共同控制或对被审单位实施重大影响的关联方。rn5、询问前任注册会计师，从而提高审计效率，但仍要对询问结果审核。rn6、审核所审会计期间的重大投资业务或债务重组业务，确认投资和重组的性质是否构成新的关联方关系。rn7、审核所得税申报资料。若被审单位报税过高或过低，说明可能存在以转移利润为由的关联方交易。rn(二)对关联方交易的识别。rn判断关联方交易存在的标准不是金额大小，而是会计上的风险和报酬的转移。由于被审单位可能会故意隐瞒关联方，因此，注册会计师应实施专门审计程序来识别关联方交易。rn1、查阅股东大会、董事会会议及其他重要会议记录。rn2、询问有关当局重大交易时的具体情况。rn3、审阅被审单位管理当局说明书。rn4、了解被审单位与其主要顾客、供应商和债权人、债务人交易性质及范围。rn5、了解是否存在已发生但未进行会计处理的交易。rn6、查阅会计记录中数额较大的异常或不常发生的交易。rn7、审阅有关存款、借款询证函，检查是否存在担保。rn(三)对被审关联方内部控制制度进行符合性测试rn1、了解、描述关联方交易内部控制。rn2、查明并确定已授权或拟授权的关联方交易。rn3、抽样检查关联方交易的原始凭证。rn4、检查董事会和关键管理人员提供的所有资料，从而确定关联方交易的完整性。rn5、审查机器设备或建筑物等购销业务的会计确认计量记录。rn6、审查关联方之间的代理、租赁、资金借贷业务。rn7、审查支付给关键管理人员报酬的金额和方式有无不合理。rn8、评价关联方内部控制制度。如果被审单位关联方交易的内部控制较好，可以减少实质性测试，否则应增加实质性测试。rn(四)对被审单位关联方交易进行实质性测试rn1、审查被审单位与其关联方之间发生的购销活动、劳务支出、租赁业务，确定其交易价格是否公平，相关的原始凭证是否齐全。rn2、审查被审单位与其关联方之间资金往来的有关合同、文件，核实资金是否被无偿占用，检查债权、债务的真实性、合法性和完整性。rn3、审查有关担保、抵押协议，查看担保抵押品是否存在。rn4、审查被审单位与其关联方之间研究开发项目及其项目转移价格是否偏离真实价格。rn5、审查被审单位会计报表附注是否对关联方交易予以披露，披露是否完整。rn(五)检查已确认的关联方交易。rn注册会计师在根据被审单位关联方交易目的、性质、范围和对报表影响程度形成审计意见前，还需检查重大关联方交易，并考虑执行附加的审计程序：rn1、向关联方询证交易的条件和金额。rn2、检查关联方所持的证据。rn3、向与经济业务有关人员证实有关问题。rn4、从重大往来款及抵押物中获取被审单位关联方的偿债能力。rn(六)向被审单位管理当局索取关联方及其交易的声明书，以明确注册会计师与被审单位管理当局各自应负的责任。rn(七)审计意见的形成。注册会计师要根据审计结果形成无保留的审计意见或保留意见、拒绝意见或否定意见。

⑤ 关联方交易的几个会计核算问题

为真实反映上市公司与关联方之间交易的经济实质，财政部发布了《关联方之间出售资产等有关会计处理问题暂行规定》（财会〔2001〕64号），明确规定上市公司与关联方之间交易对显失公允的交易价格部分，一律不得确认为当期利润，应作资本公积，且这部分关联交易差价形成的资本公积不得用于转增资本或弥补亏损。笔者拟就《暂行规定》在执行中的几个具体问题进行探讨。

《暂行规定》的适用范围

《暂行规定》明确该文适用于上市公司与关联方的关联交易的会计处理，在上市公司范围内执行，但并未明确在上市公司所属纳入合并范围内的控股子公司是否参照执行。如果是上市公司母公司直接与关联方发生与《暂行规定》有关的关联交易，应按《暂行规定》处理。但若上市公司的控股子公司不执行《暂行规定》，则上市公司可以通过控股子公司实现《暂行规定》列举的交易事项，即通过权益法间接计入关联交易所实现的显失公允价格部分的利润，这样对合并报表就产生了重大影响。从《暂行规定》出台的背景分析，其目的是防止上市公司利用与控股股东或其他关联方之间的交易操纵利润，因此笔者认为《暂行规定》适用范围应包括上市公司母公司和纳入合并会计报表范围内的控股子公司。否则在编制上市公司合并会计报表时应按《暂行规定》对子公司会计报表重新厘定后再予以合并。

上市公司纳入合并范围内的

子公司之间及母子公司之间的

关联交易形成的差价核算

《暂行规定》未明确纳入合并范围的子公司之间及母子公司之间的关联交易形成的差价核算，实务中有两种做法：

1.对该部分交易形成的关联交易差价不按《暂行规定》核算，按正常的出售资产核算。其理由是，《暂行规定》主要为防止上市公司与其控股股东及其关联方之间（合并会计报表以外）的利润转移，但对纳入合并会计报表范围且绝对控股的子公司之间或母子公司的关联交易形成的差价，从权益法计提投资收益和合并抵销的角度分析影响不大。如A上市公司持有控股子公司B公司股权90%，2002年度A公司将生产的某产品以25，000元/吨的价格供应给B公司用于生产另一产品，全年累计对B公司销售1，000吨，假设B公司生产的产品当年已全部对外销售，A公司产品对非关联方的售价为20，000元/吨，则2002年度A公司关联交易形成的差价为500万元{（25，000－20，000）×1，000}，但由于该关联交易按权益法计算的对B公司的投资收益减少450万元（500万×90%），故A公司母公司利润总额实际因关联交易形成的差价为50万元（500万元－450万元）。从合并利润表分析，因合并会计报表对母子公司的内部购销作合并抵销，对利润总额无影响，对合并净利润影响也为50万元（假设不考虑所得税），即实际关联交易形成的差价母公司通过权益法计提投资收益大部分又还原为母公司利润，故为从简处理，对合并会计报表范围的关联交易不按《暂行规定》核算。

2.对合并会计报表范围内的关联方交易形成的差价按《暂行规定》核算。因为作为规定在同一企业对同一事项不能有两种处理方法，且当合并报表范围内关联交易的一方是上市公司与其他关联方共同投资设立的子公司，且持股比例基本相当而非绝对控股时，其对母公司的利润影响就较大（如上市公司与其控股大股东分别持控股子公司股权比例为51%和49%），若不执行《暂行规定》同样可以通过权益法操纵利润。

笔者认为，从政策的统一性和有利于真实反映上市公司（母公司）个别报表的财务状况和经营成果考虑，上市公司纳入合并范围内的子公司之间及母子公司之间的关联交易形成的差价应当按《暂行规定》核算。

显失公允的交易价格部分

计入“资本公积”的税收处理

根据《暂行规定》，对显失公允的交易价格部分计入“资本公积——关联交易差价”，但对商品销售、出售资产、受托经营收取的收益等行为，按税法有关规定对该部分计入“资本公积”的关联交易差价应作计税依据，相应计缴增值税、消费税、营业税及附加税费，同时应计缴企业所得税。除增值税系价外税外，企业应计缴的消费税、营业税及税费附加均系价内税，《暂行规定》对计入资本公积关联交易差价所涉及的相关税费核算没有明确。实务中对该部分应计缴的税费大多计入利润表中的“主营税金及附加”、“其他业务利润”、“所得税”等科目，而计入资本公积关联交易差价所涉及的相关税费未作相应扣除。笔者认为，从配比原则考虑，计入“资本公积——关联交易差价”所涉及的除销售商品应计交的增值税外其他相关税费应在会计处理时作同口径扣除，即：如同接受捐赠计入资本公积应为税后净额。而应计入资本公积金额=显失公允价格的差价×{1－流转税率×（1＋附加税费率）}×（1－所得税率）。

如：2002年度A上市公司将生产的某产品以25，000元/吨的价格销售给关联方B公司，全年累计对B公司销售该产品1，000吨，A公司该产品对非关联方的售价为20，000元/吨，本年度对非关联方的销售量占该商品总销售量的30%，则2002年度A公司关联交易形成的差价为500万元{（25，000－20，000）×1，000}，若该产品为应计消费税产品，消费税率为30%，企业所得税率为33%（不考虑城建税等附加税费）。则A公司因向关联方销售超过公允的交易价格部分实际净收益=500万×（1－30%）×（1－33%）=234.5万元。即该项关联交易应计入资本公积为234.5万元。会计分录如下：

借：银行存款、应收账款29，250万元

贷：主营业务收入24，765.5万元

借：应交税金－增值税（销项税）

4，250万元（25，000×17%）

贷：资本公积－关联交易差价

234.5万元

向关联方委托贷款业务的处理

《暂行规定》明确上市公司的关联方以支付资金使用费的形式占用上市公司的资金，在符合收入确认条件的前提下，上市公司应于取得资金使用费时，冲减当期财务费用；如果取得的资金使用费超过按1年期银行存款利率计算的金额，应将相当于按1年期银行存款利率计算的部分，冲减当期财务费用，超过按1年期银行存款利率计算的部分，计入资本公积。若上市公司通过商业银行或控股股东的财务公司将资金委托贷款给控股股东或其他关联方，委贷利率为银行同期贷款利率，在这种情况下，上市公司收到的委托贷款利息收入如何核算，《暂行规定》并未明确。委托贷款业务是指由委托人申请，委托人将自主支配的来源合法的资金委托受托金融机构向委托人指定的借款人发放委托贷款，委托人在指定发放委托贷款时，自行对借款人的担保合法性和可靠性进行审查，并承担相关的责任，委托人对发放的委托贷款自行承担委托贷款风险，与受托金融机构无关。因此，笔者认为，从《暂行规定》的初衷分析，上市公司委托金融机构向关联方发放委托贷款业务同样应执行《暂行规定》。

上市公司向关联方采购资产或占用关联方资金的处理

《暂行规定》对上市公司向关联方出售资产、由关联方承担债务、承担费用、委托受托经营、收取资金占用费等方面作了规定，但上市公司通过向关联方低价采购或无偿占用关联方资金同样可以达到操纵利润的目的。如由关联方出面向金融机构借款，然后将资金转入上市公司无偿使用，而借款利息由金融机构按借款合同向关联方收取。根据《暂行规定》第四条“由关联方承担费用的会计处理”：关联方之间一方为另一方承担费用的（如母公司为其子公司承担广告费用等），如这些费用是被承担方生产经营活动所必需的支出，应当反映在被承担方的成本费用中。如果承担方直接将承担的费用支付给其他单位的，被承担方应按承担方实际支付的金额，计入资本公积。笔者认为，上市公司向关联方采购资产或占用关联方资金行为同样应按《暂行规定》核算。

⑥ 如何规避关联方及其交易审计的风险

关联方交易审计的特点
(一)审计风险大。
这种审计风险表现在固有风险、控制风险和检查风险上。从固有风险看，由于我国某些上市公司没有建立关联方交易的约束机制，而现有的法律、法规除对关联方及其交易要求披露之外，未作其他规定，造成关联方及其交易的固有风险很大。从控制风险看，由于局部利益的驱使，关联方交易存在相互转移收入和费用的行为，并利用价格调节利润，使资金使用不遵循有偿原则等，造成了关联方及其交易的控制风险大。从检查风险看，由于某些上市公司利用关联方交易大做文章，使关联方交易量大且复杂，给注册会计师设置了障碍，加大了获取审计证据的难度，提高了关联方及其交易审计的检查风险。
(二)审计难度大
1、由于关联方的界定不清使审计难度加大。
2、不正常的交易使审计难度加大。
3、未予披露的关联方交易也使审计难度加大。
(三)审计具有连续性。
在关联交易的主要事项中，如购货、销货、应收应付款项等，一般应当披露连续两年的比较资料。这使得在今后年度审计过程中，当上市公司变更会计师事务所时，后任会计师事务所对初期有关关联方关系及其交易的审计证据的取得，应该和资产负债表期初余额确认方法一致。从关联方交易的审计实践中，也体现出审计连续性的特点。

3关联方交易审计的重点
(一)关联方的识别。
关联方审计的难点在于发现关联方关系，只要找到了所有关联方，审计也就有了清晰的线索。注册会计师在签订审计业务约定书和制定审计计划时，要对被审单位的情况进行全面了解，并实施以下程序来确定被审单位存在已知或潜在的关联方及其交易：
1、审查以前年度审计工作底稿。以前年度工作底稿中确认的关联方，在本期如未发生变动，则仍视其为关联方；而以前年度未作为关联方记录的其他企业则有可能成为企业的关联方。
2、了解、评价被审单位识别和处理关联方及其交易的程序。
3、查阅主要投资者、关键管理人员名单，这有助于注册会计师正确判断他们与企业的交易对企业利润的影响。
4、查阅股东大会、董事会会议及其他重要会议记录，使注册会计师能认别控制、共同控制或对被审单位实施重大影响的关联方。
5、询问前任注册会计师，从而提高审计效率，但仍要对询问结果审核。
6、审核所审会计期间的重大投资业务或债务重组业务，确认投资和重组的性质是否构成新的关联方关系。
7、审核所得税申报资料。若被审单位报税过高或过低，说明可能存在以转移利润为由的关联方交易。
(二)对关联方交易的识别。
判断关联方交易存在的标准不是金额大小，而是会计上的风险和报酬的转移。由于被审单位可能会故意隐瞒关联方，因此，注册会计师应实施专门审计程序来识别关联方交易。
1、查阅股东大会、董事会会议及其他重要会议记录。
2、询问有关当局重大交易时的具体情况。
3、审阅被审单位管理当局说明书。
4、了解被审单位与其主要顾客、供应商和债权人、债务人交易性质及范围。
5、了解是否存在已发生但未进行会计处理的交易。
6、查阅会计记录中数额较大的异常或不常发生的交易。
7、审阅有关存款、借款询证函，检查是否存在担保。
(三)对被审关联方内部控制制度进行符合性测试
1、了解、描述关联方交易内部控制。
2、查明并确定已授权或拟授权的关联方交易。
3、抽样检查关联方交易的原始凭证。
4、检查董事会和关键管理人员提供的所有资料，从而确定关联方交易的完整性。
5、审查机器设备或建筑物等购销业务的会计确认计量记录。
6、审查关联方之间的代理、租赁、资金借贷业务。
7、审查支付给关键管理人员报酬的金额和方式有无不合理。
8、评价关联方内部控制制度。如果被审单位关联方交易的内部控制较好，可以减少实质性测试，否则应增加实质性测试。
(四)对被审单位关联方交易进行实质性测试
1、审查被审单位与其关联方之间发生的购销活动、劳务支出、租赁业务，确定其交易价格是否公平，相关的原始凭证是否齐全。
2、审查被审单位与其关联方之间资金往来的有关合同、文件，核实资金是否被无偿占用，检查债权、债务的真实性、合法性和完整性。
3、审查有关担保、抵押协议，查看担保抵押品是否存在。
4、审查被审单位与其关联方之间研究开发项目及其项目转移价格是否偏离真实价格。
5、审查被审单位会计报表附注是否对关联方交易予以披露，披露是否完整。
(五)检查已确认的关联方交易。
注册会计师在根据被审单位关联方交易目的、性质、范围和对报表影响程度形成审计意见前，还需检查重大关联方交易，并考虑执行附加的审计程序：
1、向关联方询证交易的条件和金额。
2、检查关联方所持的证据。
3、向与经济业务有关人员证实有关问题。
4、从重大往来款及抵押物中获取被审单位关联方的偿债能力。
(六)向被审单位管理当局索取关联方及其交易的声明书，以明确注册会计师与被审单位管理当局各自应负的责任。
(七)审计意见的形成。注册会计师要根据审计结果形成无保留的审计意见或保留意见、拒绝意见或否定意见。

⑦ 关联企业关联交易的主要表现形式有那些

关联企业是一个双向的、与单一企业或独立企业相对应的概念，是指与其他企业之间存在直接或间接控制关系或重大影响关系的企业，是根据这种关系可能转移资产和利润并从中获取利益的企业。随着我国社会主义市场经济体制的日趋完善和现代企业制度的迅速推广，关联企业逐渐盛行，且有迅猛发展之势。关联企业以及关联交易的发展，给商业银行的风险管理和监管当局的风险监管带来了巨大的挑战。一、关联企业的形式

（一）企业集团。企业集团是典型的关联企业形式。就典型的现代企业集团而言，其组织结构可以分为四个不同层次：

1、核心企业，是现代企业集团组织结构的第一个层次。核心企业主要通过资产纽带（其方式主要是控股和参股）将企业集团中的其他企业联系起来。核心企业是整个企业集团的决策中心、资本经营中心和控制协调中心，它通常被称为母公司（能直接或间接控制其他企业的企业）。母公司大多数为控股公司，又可以分为纯粹型控股公司和混合型控股公司。前者是指那些只从事资本经营而不兼生产经营的控股公司；后者是指那些不仅从事资本经营，而且从事生产经营的控股公司。

2、紧密层企业，是现代企业集团组织结构的第二个层次。紧密层企业是受集团核心企业直接控制的从属企业，通常称为子公司（被母公司控制的企业），包括全资子公司（母公司持有其全部股份）和非全资子公司（母公司持有其50％以上的有表决权资本或虽然母公司持有表决权资本不足50％，但持股量大大超过其他股东，以致对公司具有控制能力）。这些企业具有独立的法人地位，是企业集团所依托的主要生产经营主体。作为核心企业的子公司，在被允许的范围内，同样可以出资形成它所控制的子公司（即核心企业的孙公司）。

3、半紧密层企业，是现代企业集团组织结构的第三个层次。半紧密层企业是集团核心企业的参股企业。核心企业对其参股企业所持有的股份均低于50％以下，并不足以达到控制水平。这些参股企业不仅具有独立的法人地位，而且通常只受集团核心企业的影响，不受核心企业的控制。

4、松散层企业，是现代企业集团组织结构的第四个层次。松散层企业是集团核心企业的协议企业。这些协议企业一般与核心企业订有较长期的经济合同，存在较稳定的协作关系。它们虽然与企业集团内部的其他组成成员之间不存在资产联系，但在经济上往往会与企业集团共进退，因此也被视为企业集团的组成成员，但不是真正意义上的关联企业。

（二）合营企业。合营企业是指按合同规定，经营活动由投资双方或若干方共同控制的企业。这种共同控制一般也是按照投资比例确定表决权比例。合营企业属于“控制”型的关联企业。

（三）联营企业。联营企业是指投资者对企业有重大影响，但不是投资者的子公司或合营企业的企业。联营企业属于“影响”型关联企业。

（四）关联企业不一定是公司法人。按我国目前法律规定，企业既包括公司，也包括非公司的法人企业等，因此，关联企业不一定都是公司的组织形式。非公司法人以及独资企业、合伙企业等非法人企业只要对其他企业具有控制或重大影响等关系，也可以成为关联企业。值得注意的是，上述关联企业的各方都是法人，从关联企业的定义出发，能对企业直接或间接控制以及施加重大影响的不仅仅是法人，一些特定的自然人也能做到，这些自然人可称为关联方，一是主要投资者个人，即直接或间接地控制一个企业10％或以上表决权资本的个人投资者；二是关键管理人员，即有权力并负责进行计划、指挥和控制企业活动的人员，如董事、总经理、总会计师、财务总监、主管各项事务的副总经理，以及行使类似政策职能的人员等；三是关系密切的家庭成员，即在处理与企业的交易时有可能影响主要投资者个人或关键管理人员的家庭成员。我们在研究关联企业的形式时，不可不关注关联方问题。

二、关联企业对债权人的挑战

关联企业的出现，打破了传统的单个的企业与债权人原来的关系和借贷秩序，对债权人的利益提出了挑战，主要表现在以下几个方面：

（一）从属公司利益不当受损给债权人带来的损害。关联企业中被控制的企业（以下称从属公司），在法律上具备法人资格，是独立的民事主体，能够独立地借贷，并且能以自有的全部资产作为其债务的保证。但是，在存在控制公司的情况下，从属公司在法律上的独立地位，往往会因控制公司的不当控制而丧失部分的或全部的自主性，在这种情况下，从属公司的债权人或因从属公司资产的不当减少而架空债权保证，或因从属公司的经营利润不当减少而降低偿债能力，或因控制公司转嫁的经营风险而意外受损等等。对于债权人来说，关联企业中从属公司方面给自己带来的风险，是风险的主要来源。

（二）关联企业相互投资给债权人带来的损害。

关联企业之间相互投资，会出现资本虚增问题。关联企业转投资出现虚增资本的弊端，可能使债权人误以为公司资本雄厚，从而给贷款带来风险。

（三）控制公司与从属公司抵消债权给债权人带来的损害。

如果控制公司和从属公司同时享有对方的债权，按照一般民法规定，控制公司可以主张抵消。但是，由于两公司之间存在控制与从属关系，控制公司很容易运用其控制力，制造虚假债权并以此抵消从属公司的真实债权，使从属公司的资产减少，从而给债权人带来损害。

（四）不当增加从属公司负债给债权人带来的损害。

在关联企业中，控制公司有可能利用其控制力，凭空制造从属公司对控制公司的负债，从而尽量压低从属公司的资本。一旦从属公司破产，可参与破产财产的分配，或增加破产财产分配份额，或规避自己应承担的责任，最终损害其他债权人的利益。

（五）关联企业相互担保给债权人带来的损害。

关联企业之间相互提供担保，尤其是同一债权人的关联企业相互提供担保，将使该担保形同虚设，从而给债权人带来损害。

三、债权人防范关联企业风险的对策

（一）认真研读关联企业的财务报告。财政部发布的《企业会计准则———关联方关系和关联方交易的披露》，具体规定了关联企业应当在会计报告中应披露的内容，债权人应：

1、详细阅读关联企业的会计报告，从中获得必要的信息。

2、缜密考察关联企业会计报告的真实性，防止遗漏信息和虚假信息的误导。

3、认真分析关联企业会计报告中有关内容的相关性，从中发现不正常的现象，以采取必要的防范措施。

（二）关注关联企业投资和转投资情况。鉴于关联企业之间的投资有可能使一方获得对另一方的控制权，从而改变企业之间的地位，导致改变有关各方与债权人的关系；另外，关联企业之间转投资往往会出现虚增资本的弊端，给债权人带来损害，因此，债权人要特别关注关联企业之间投资或转投资的情况，搞清关联企业之间关系地位的变化，以及这种变化给资产和负债带来的变化，以便保护自己的权益。

（三）关注关联企业的表决权结构。在关联企业中，控制公司和从属公司间常有相互投资、交叉持股或循环持股现象，从而出现表决权资本和表决权的交叉，使从属公司表决权的行使受控制公司的指挥。因此，债权人要关注关联企业表决权的结构，如发现有交叉表决权的情况，应给予高度注意。

（四）严格审查关联企业的贷款申请和授信。各商业银行在处理关联企业的贷款申请或对关联企业授信时，应要求其提供所有关联企业的名称、法定代表人、注册地、注册资本、主营业务、股权结构、高级管理人员情况、财务状况、担保情况及关联交易等信息，并严格审查其真实性和合规性。要从整体上把握贷款或授信在关联企业中的分布，确定对关联企业的总体最高贷款或授信额度。要切实掌握关联企业在本行系统内贷款或授信额度的执行情况及在他行的贷款或授信情况，关联企业中的交叉担保情况，防止关联企业多头取得贷款或授信以及互相担保的风险。

（五）债权人受到侵害的请求对象。债权人在受到侵害而寻求法律保护时，要注意请求对象的全面性。

1、在控制公司操纵从属公司，直接或间接地使其进行不符合常规的经营，损害了从属公司的利益，进而损害了从属公司债权人的利益时，请求对象应包括从属公司的控制公司。

控制公司利用从属公司为其自身经济目的服务，主要是借助了从属公司的独立法人资格。在这种情况下，控制公司不须亲自介入交易，由从属公司独立与第三人进行交易并承担交易产生的法律后果，这样一来，就为控制公司谋求法外利益创造了机会。为规制控股公司这种滥用“公司法人格”的行为，保护债权人利益，美国法院采用并发展了“公司法人格”否认制度，即就具体法律关系中的特定事实，否认公司的独立人格及其有限责任，直接追诉控制公司对从属公司债权人的责任。我国虽然尚无上述法律规定，但有追诉控制公司责任的道理。

2、控制公司的董事、监事、经理等负责人如果指使从属公司从事不符合常规的经营，损害了从属公司的利益，进而损害了从属公司债权人的利益时，债权人应请求公司负责人一并承担连带责任。

3、如果控制公司使从属公司从事不符合常规的经营，损害了从属公司的利益，进而损害了从属公司债权人的利益，而受益人是关联企业中的其他从属公司时，债权人应增加该受益公司为请求对象。

（六）债权人寻求法律保护时应强调的几个问题。

1、如果债权人发现控制公司有恶意抵消与从属公司债权的行为而受到损害时，应在搞清情况的基础上，请求限制控制公司的债权债务抵消权。

2、如果债权人发现关联企业中，控制公司有利用其控制力，凭空制造对从属公司的债权或债权担保，尽量压低从属公司的资本，参与从属公司破产财产的分配，而损害债权人利益时，应请求在从属公司的清算、和解或重整等程序中，控制公司对从属公司的某些债权，不论其有无约定，均应次于从属公司的其他债权受清偿。这是英美法系的国家中普遍实行的“债权居次规则”。

四、关于关联交易

关联企业必然发生关联交易。关联交易是指关联企业之间发生转移资源或义务的事项，而不论是否收取价款。主要有以下几种情况：

（一）购买或销售商品。这是关联企业较常见的交易事项。

（二）购买或销售商品以外的其他资产。例如，母公司出售给其子公司设备或建筑物等。

（三）提供或接受劳务。例如，甲、乙两公司是关联企业，甲公司专门从事设备维修服务，乙公司的所有设备均由甲公司维修，并全额支付维修费用，甲、乙公司之间的这种交易也是关联交易。

（四）代理。关联企业的一方依据合同，为另一方代理某些事务，如代理销售货物、代理签订合同等。

（五）租赁。租赁包括经营租赁和融资租赁。关联企业一方与另一方有租赁合同，存在租赁关系。

（六）提供资金。例如，企业从其关联方获得现金，或实物形式提供的资金，或权益性资金的变动等。

（七）担保和抵押。关联企业一方为另一方在借贷、买卖、货物运输、加工承揽等经济活动中，提供保证、抵押等。

（八）管理方面的合同。企业与某一企业或个人签订管理企业或某一项目的合同，按照合同的约定，由一方管理另一方企业或项目的财务或日常经营。

（九）研究或开发项目的转移。在存在关联关系时，有时某一企业研究或开发的项目会因控制企业的要求，或是放弃，或是转移给另一企业继续实施。

（十）许可协议。例如，当企业之间存在关联关系时，关联方可能达成协议，允许另一方使用自己的商标等。

（十一）关键管理人员报酬。以上所举例子是关联交易的基本形式，当然，判断关联交易是否存在应当遵循实质重于形式的原则。

目前，一些城市商业银行在增资扩股时，吸收了大量的企业资本加入，有些还出现了控股的局面，形成了银企之间的关联关系。其中个别地方发生了控股企业操纵银行高级管理层并进行恶意关联交易的事件，这就提醒我们，不但要关心商业银行客户中的关联企业和关联交易，还要关心商业银行自身的关联关系和关联交易，以切实防范金融风险。

⑧ 如何判断关联方联系，关联方及其交易应当如何披露

注册会计师应对关联方交易的完整性、存在性与合法性进行的审查验证。在关联交易的主要事项中，如购货、销货、应收应付款项等，一般应当披露连续两年的比较资料。这使得在今后年度审计过程中，当上市公司变更会计师事务所时，后任会计师事务所对初期有关关联方关系及其交易的审计证据的取得，应该和资产负债表期初余额确认方法一致。从关联方交易的审计实践中，也体现出审计连续性的特点。一、关联方的识别关联方审计的难点在于发现关联方关系，只要找到了所有关联方，审计也就有了清晰的线索。注册会计师在签订审计业务约定书和制定审计计划时，要对被市单位的情况进行全面了解，并实施以下程序来确定被审单位存在已知或潜在的关联方及其交易：1、审查以前年度审计工作底稿。以前年度工作底稿中确认的关联方，在本期如未发生变动，则仍视其为关联方;而以前年度未作为关联方记录的其他企业则有可能成为企业的关联方。2、了解、评价被审单位识别和处理关联方及其交易的程序。3、查阅主要投资者、关键管理人员名单，这有助于注册会计师正确判断他们与企业的交易对企业利润的影响。4、查阅股东大会、董事会会议及其他重要会议记录，使注册会计师能认别控制、共同控制或对被审单位实施重大影响的关联方。5、询问前任注册会计师，从而提高审计效率，但仍要对询问结果审核。6、审核所审会计期间的重大投资业务或债务重组业务，确认投资和重组的性质是否构成新的关联方关系。7、审核所得税申报资料。若被审单位报税过高或过低，说明可能存在以转移利润为由的关联方交易。二、对关联方交易的识别判断关联方交易存在的标准不是金额大小，而是会计上的风险和报酬的转移。由于被审单位可能会故意隐瞒关联方，因此，注册会计师应实施专门审计程序来识别关联方交易。1、查阅股东大会、董事会会议及其他重要会议记录。2、询问有关当局重大交易时的具体情况。3、审阅被审单位管理当局说明书。4、了解被审单位与其主要顾客、供应商和债权人、债务人交易性质及范围。5、了解是否存在已发生但未进行会计处理的交易。6、查阅会计记录中数额较大的异常或不常发生的交易。7、审阅有关存款、借款询证函，检查是否存在担保。三、对被审关联方内部控制制度进行符合性测试1、了解、描述关联方交易内部控制。2、查明并确定已授权或拟授权的关联方交易。3、抽样检查关联方交易的原始凭证。4、检查董事会和关键管理人员提供的所有资料，从而确定关联方交易的完整性。5、审查机器设备或建筑物等购销业务的会计确认计量记录。6、审查关联方之间的代理、租赁、资金借贷业务。7、审查支付给关键管理人员报酬的金额和方式有无不合理。8、评价关联方内部控制制度。如果被审单位关联方交易的内部控制较好，可以减少实质性测试，否则应增加实质性测试。四、对被审单位关联方交易进行实质性测试1、审查被审单位与其关联方之间发生的购销活动、劳务支出、租赁业务，确定其交易价格是否公平，相关的原始凭证是否齐全。2、审查被审单位与其关联方之间资金往来的有关合同、文件，核实资金是否被无偿占用，检查债权、债务的真实性、合法性和完整性。3、审查有关担保、抵押协议，查看担保抵押品是否存在。4、审查被审单位与其关联方之间研究开发项目及其项目转移价格是否偏离真实价格。5、审查被审单位会计报表附注是否对关联方交易予以披露，披露是否完整。五、检查已确认的关联方交易。注册会计师在根据被审单位关联方交易目的、性质、范围和对报表影响程度形成审计意见前，还需检查重大关联方交易，并考虑执行附加的审计程序：1、向关联方询证交易的条件和金额。2、检查关联方所持的证据。3、向与经济业务有关人员证实有关问题。4、从重大往来款及抵押物中获取被审单位关联方的偿债能力。六、向被审单位管理当局索取关联方及其交易的声明书，以明确注册会计师与被审单位管理当局各自应负的责任。七、审计意见的形成。注册会计师要根据审计结果形成无保留的审计意见或保留意见、拒绝意见或否定意见。