重大融资成分处理

⑴ 为什么控制权的转移要比风险报酬转移更加准确

这是因为可进行确定交易价格、估计计入交易价格的可变对价、分摊交易价格等。

依据《企业会计准则第14号——收入》第四十二条规定：企业应当在附注中披露与收入有关的下列信息：收入确认和计量所采用的会计政策、对于确定收入确认的时点和金额具有重大影响的判断以及这些判断的变更。

包括确定履约进度的方法及采用该方法的原因、评估客户取得所转让商品控制权时点的相关判断，在确定交易价格、估计计入交易价格的可变对价、分摊交易价格以及计量预期将退还给客户的款项等类似义务时所采用的方法、输入值和假设等。

(1)重大融资成分处理扩展阅读：

控制权的转移的相关要求规定：

1、合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额确定交易价格。该交易价格与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。

2、合同开始日，企业预计客户取得商品控制权与客户支付价款间隔不超过一年的，可以不考虑合同中存在的重大融资成分。

3、企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。取得相关商品控制权为能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。

⑵ 上市公司执行新会计准则时间

2017年7月，财政部发布了《企业会计准则第14号——收入》，新收入准则与《国际财务报告准则第15号——与客户之间的合同产生的收入》（IFRS 15）趋同。在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业，自2018年1月1日起施行；其他境内上市企业，自2020年1月1日起施行；执行企业会计准则的非上市企业，自2021年1月1日起施行。

新收入准则的实施远比想象的复杂，这从此前IASB推迟实施时间，以及财政部推出应用案例可见一斑。

一、新收入准则的控制权转移模型

1. 新收入准则概述

收入准则的修订，是为了收入确认模式不统一、特定交易的处理不一致和与US GAAP不趋同等现实问题。新收入准则消除了原准则中某些薄弱环节（如多重要素的分拆）、提供了更为健全的框架体系（控制权转移模型）、提高了收入确认实务在跨企业/行业/地区和资本市场的可比性（单一的收入确认模式），同时，改进了披露要求，以提供更为有用的信息。

新收入准则将原收入和建造合同两项准则纳入统一的收入确认模型，并就“在一段时间内”还是“在某一时点”确认收入提供具体指引。新收入准则打破了商品和服务的界限，要求企业在履行合同中的履约义务，即客户取得相关商品（或服务）控制权时确认收入。新收入准则对包含多重交易安排的合同的会计处理提供了更明确的指引，要求企业在合同开始日对合同进行评估，识别合同所包含的各项履约义务，按照各项履约义务所承诺商品（或服务）的相对单独售价将交易价格分摊至各项履约义务，进而在履行各履约义务时确认相应的收入。新收入准则对于某些特定交易（或事项）的收入确认和计量给出了明确规定。例如，区分总额和净额确认收入、附有质量保证条款的销售、附有客户额外购买选择权的销售、向客户授予知识产权许可、售后回购、无需退还的初始费等。

新收入准则的核心原则是：企业确认收入的方式应当反映其向客户转让商品或提供服务的模式，而确认的金额应反映企业预计因交付这些商品或服务而有权获得的对价。

2. 控制权转移模型

新收入准则以控制权转移替代风险报酬转移作为收入确认时点或时段的判断标准。企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益（Control of an asset refers to the ability todirect the use of, and obtain substantially all of the remaining benefits from,the asset）。

之所以改为控制权转移模型，是因为这样更契合资产的定义（IASB和FASB目前对资产的定义均使用控制来确定何时对资产进行确认或终止确认），且可以达成更为一致的结论（例如在企业保留某些风险和报酬时）。

根据《财务报告概念框架》，资产是主体因过去事项而控制的现时经济资源。在《企业会计准则——基本准则》中，资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。商品和服务均是客户取得的资产（尽管许多服务未确认为资产，因为这些服务是由客户在取得的同时消耗的），因此控制权转移模型更契合资产的定义，更易就商品或服务何时转让达成更为一致的决定。

原收入准则的风险与报酬转移模型可能与识别履约义务相矛盾。例如，如果企业向客户转让一项产品，但仍保留某些与该产品相关的风险，则基于风险和报酬的评估可能导致企业识别出一项单一履约义务，该履约义务仅当所有风险消除后才得到履行（从而确认收入）。然而，基于控制的评估可能适当地识别出两项履约义务——一项针对产品的履约义务和另一项针对剩余服务的履约义务（例如固定价格维修协议）。这些履约义务将在不同的时间履行。

3. 控制权转移的时点或时段

新收入准则不再区分收入类型，而是将所有与客户之间的合同产生的收入分为在某一时段内履行履约义务和在某一时点履行履约义务；对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入（履约进度不能合理确定的除外）。即控制权可能在某一时段内转移，也可能是在某一时点转移。但控制的概念应当同等地适用于商品和服务。

在“控制权转移”模型下，无论是在某一时点确认收入还是在某一时段内按照履约进度确认收入的前提均为“控制权转移”。另外，在“控制权转移”模型下，风险和报酬仍作为控制权转移的一个指标/迹象。

二、新收入准则的五步法

（一）五步法模型

确认源自客户合同的收入应遵循五步法模型：（1）识别与客户订立的合同；（2）识别合同中的单项履约义务；（3）确定交易价格；（4）将交易价格分摊至各单项履约义务；（5）在履行履约义务时确认收入。五步法模型的核心要求如图1所示。

图1：收入确认的“五步法”

（二）五步法应用框架

1. 识别与客户订立的合同

2. 识别合同中的单项履约义务

3. 确定交易价格

4. 将交易价格分摊至各单项履约义务

5. 在履行履约义务时确认收入

在某一时段内履行履约义务

在某一时点履行的履约义务

三、新收入准则实施中的难点

新收入准则虽然统一了收入确认的模型，但原则导向的准则也给予使用者更多的判断空间，这可能会导致对同一交易或事项得出不同的结论，降低了收入相关信息的可比性。

新收入准则未来实施时可能遇到的疑难问题包括：合同变更的会计处理、可明确区分商品或服务的判断、重大融资成分的会计处理、在某一时段内履行履约义务的判断、计量履约进度的产出法的应用、主要责任人与代理人的判断等等。

1. 与其他商品或服务具有高度关联性

表明履约义务不可单独识别的情形之一，是该商品或服务与合同中承诺的其他商品或服务具有高度关联性，但“高度关联性”与我们日常的理解不同。在此种情形下，每一项商品或服务均在很大程度上受合同中其他一项或多项商品或服务的影响，从而导致客户无法在不对合同承诺的其他商品或服务造成重大影响的情况下选择购买其中某一项商品或服务。

应当评价在履行合同过程中两个项目之间是否存在转化关系（transformative relationship），而不是考虑某个项目从其本身性质来看是否依赖另一项目（即，两个项目之间是否存在功能关系）。

2. 有权就累计至今已完成的履约部分收取款项

属于在某一时段内履行履约义务的条件之一，是企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。“不可替代用途”通常容易判断，但“有权就累计至今已完成的履约部分收取款项”却很难满足。

有权就累计至今已完成的履约部分收取款项，是指在由于客户或其他方原因终止合同的情况下，企业有权就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项，并且该权利具有法律约束力。

需要分析补偿企业累计至今已完成的履约部分的金额是否接近于累计至今已转让的商品或服务的售价（例如，企业能够收回在履行履约义务时已发生的成本加上合理的毛利）。预付总价一定比例的定金或按合同列明的付款进度表付款不一定能够表明企业具有就累计至今已完成的履约部分获得付款的可执行权利。

某些合同规定，客户仅在合同存续期的指定时间有权终止合同，或者客户可能无权终止合同。如果客户在其无权终止合同时终止了合同（包括客户未能按承诺履行其义务），该合同（或其他法律）可能赋予主体继续向客户转让已承诺的商品或服务并要求客户支付已承诺的商品或服务交换对价的权利。在这种情况下，主体具有就累计至今已完成的履约部分获得付款的权利，因为主体有权利继续依照合同履行其义务并要求客户履行相应义务（包括支付已承诺的对价）。（IFRS 15.B11）

在评估就累计至今已完成的履约部分获得付款的权利是否存在和是否可执行时，主体应当考虑合同条款以及可补充或凌驾于这些合同条款的法规或法律先例。这包括评估下列事项（IFRS 15.B12）：

（1）法规、行政惯例或法律先例（司法实践及类似案例的结果）是否赋予主体就累计至今已完成的履约部分获得付款的权利，即使与客户之间的合同并未列明这一权利；

（2）相关的法律先例是否表明类似合同中就累计至今已完成的履约部分获得付款的类似权利没有法律约束力；或者

（3）主体选择不执行获得付款权利的商业惯例是否导致在当前法律环境下该权利无法执行。然而，尽管主体可能选择放弃其在类似合同中获得付款的权利，但如果在与客户之间的合同中，主体就累计至今的履约部分获得付款的权利仍然是可执行的，则主体仍具有获得付款的权利。

3. 主要责任人与代理人的判断

新收入准则下最复杂的领域可能是主要责任人与代理人的判断，除了因为准则的规定比较原则、某些判断指标可能存在矛盾之外，实务中企业对收入指标的偏爱也是影响判断的重要因素。

主要责任人与代理人的判断框架

在主要责任人和代理人的判断中，需要从“在向客户转让前是否拥有特定商品或服务的控制权”这一基本原则出发，首先识别向客户所承诺的“特定商品或服务”，然后再分析是否属于三种转让前能控制的情形之一，最后再综合考虑各种迹象，从经济实质角度进行分析。

需要说明的是，以上分析仅为个人对准则的技术探讨，不代表任何机构或个人意见、建议或最终结论，任何人不应依据本文所述内容采取或不采取任何行动。

⑶ 如何理解客户取得相关商品控制权时确认收入

控制权，一般是相对于所有权而言的，是指对某项资源的支配权，并不一定对资产有所有权。

这个概念在会计要素中的资产的定义中出现过。所谓资产，是在企业在过去的交易或事项中形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。

对控制权的理解，一般情况下会涉及到融资租赁和经营租赁。

只要商品控制权发生变化，就是资产确权的变化，所以要客户取得相关商品控制权时确认收入。

⑷ 金融资产的计量

根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》：

第三十三条 企业初始确认金融资产或金融负债，应当按照公允价值计量。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益。对于其他类别的金融资产或金融负债，相关交易费用应当计入初始确认金额。

但是，企业初始确认的应收账款未包含《企业会计准则第14号——收入》所定义的重大融资成分或根据《企业会计准则第14号——收入》规定不考虑不超过一年的合同中的融资成分的，应当按照该准则定义的交易价格进行初始计量。

交易费用，是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具的增量费用。增量费用是指企业没有发生购买、发行或处置相关金融工具的情形就不会发生的费用。

包括支付给代理机构、咨询公司、券商、证券交易所、政府有关部门等的手续费、佣金、相关税费及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本和持有成本等与交易不直接相关的费用。

第三十四条 企业应当根据《企业会计准则第39号——公允价值计量》的规定，确定金融资产和金融负债在初始确认时的公允价值。公允价值通常为相关金融资产或金融负债的交易价格。金融资产或金融负债公允价值与交易价格存在差异的，企业应当区别下列情况进行处理：

（一）在初始确认时，金融资产或金融负债的公允价值依据相同资产或负债在活跃市场上的报价或者以仅使用可观察市场数据的估值技术确定的，企业应当将该公允价值与交易价格之间的差额确认为一项利得或损失。

（二）在初始确认时，金融资产或金融负债的公允价值以其他方式确定的，企业应当将该公允价值与交易价格之间的差额递延。初始确认后，企业应当根据某一因素在相应会计期间的变动程度将该递延差额确认为相应会计期间的利得或损失。该因素应当仅限于市场参与者对该金融工具定价时将予考虑的因素，包括时间等。

第三十五条 初始确认后，企业应当对不同类别的金融资产，分别以摊余成本、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益或以公允价值计量且其变动计入当期损益进行后续计量。

第三十六条 初始确认后，企业应当对不同类别的金融负债，分别以摊余成本、以公允价值计量且其变动计入当期损益或以本准则第二十一条规定的其他适当方法进行后续计量。

第三十七条 金融资产或金融负债被指定为被套期项目的，企业应当根据《企业会计准则第24号——套期会计》规定进行后续计量。

第三十八条 金融资产或金融负债的摊余成本，应当以该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果确定：

（一）扣除已偿还的本金。

（二）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额。

（三）扣除累计计提的损失准备（仅适用于金融资产）。

实际利率法，是指计算金融资产或金融负债的摊余成本以及将利息收入或利息费用分摊计入各会计期间的方法。

实际利率，是指将金融资产或金融负债在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产账面余额或该金融负债摊余成本所使用的利率。在确定实际利率时，应当在考虑金融资产或金融负债所有合同条款（如提前还款、展期、看涨期权或其他类似期权等）的基础上估计预期现金流量，但不应当考虑预期信用损失。

第三十九条 企业应当按照实际利率法确认利息收入。利息收入应当根据金融资产账面余额乘以实际利率计算确定，但下列情况除外：

（一）对于购入或源生的已发生信用减值的金融资产，企业应当自初始确认起，按照该金融资产的摊余成本和经信用调整的实际利率计算确定其利息收入。

（二）对于购入或源生的未发生信用减值、但在后续期间成为已发生信用减值的金融资产，企业应当在后续期间，按照该金融资产的摊余成本和实际利率计算确定其利息收入。

企业按照上述规定对金融资产的摊余成本运用实际利率法计算利息收入的，若该金融工具在后续期间因其信用风险有所改善而不再存在信用减值。

并且这一改善在客观上可与应用上述规定之后发生的某一事件相联系（如债务人的信用评级被上调），企业应当转按实际利率乘以该金融资产账面余额来计算确定利息收入。

经信用调整的实际利率，是指将购入或源生的已发生信用减值的金融资产在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产摊余成本的利率。

在确定经信用调整的实际利率时，应当在考虑金融资产的所有合同条款（例如提前还款、展期、看涨期权或其他类似期权等）以及初始预期信用损失的基础上估计预期现金流量。

第四十条 当对金融资产预期未来现金流量具有不利影响的一项或多项事件发生时，该金融资产成为已发生信用减值的金融资产。金融资产已发生信用减值的证据包括下列可观察信息：

（一）发行方或债务人发生重大财务困难；

（二）债务人违反合同，如偿付利息或本金违约或逾期等；

（三）债权人出于与债务人财务困难有关的经济或合同考虑，给予债务人在任何其他情况下都不会做出的让步；

（四）债务人很可能破产或进行其他财务重组；

（五）发行方或债务人财务困难导致该金融资产的活跃市场消失；

（六）以大幅折扣购买或源生一项金融资产，该折扣反映了发生信用损失的事实。

金融资产发生信用减值，有可能是多个事件的共同作用所致，未必是可单独识别的事件所致。

第四十一条 合同各方之间支付或收取的、属于实际利率或经信用调整的实际利率组成部分的各项费用、交易费用及溢价或折价等，应当在确定实际利率或经信用调整的实际利率时予以考虑。

企业通常能够可靠估计金融工具（或一组类似金融工具）的现金流量和预计存续期。在极少数情况下，金融工具（或一组金融工具）的估计未来现金流量或预计存续期无法可靠估计的，企业在计算确定其实际利率（或经信用调整的实际利率）时，应当基于该金融工具在整个合同期内的合同现金流量。

第四十二条 企业与交易对手方修改或重新议定合同，未导致金融资产终止确认，但导致合同现金流量发生变化的，应当重新计算该金融资产的账面余额，并将相关利得或损失计入当期损益。重新计算的该金融资产的账面余额。

应当根据将重新议定或修改的合同现金流量按金融资产的原实际利率（或者购买或源生的已发生信用减值的金融资产的经信用调整的实际利率）或根据《企业会计准则第24号——套期会计》第二十三条计算的修正后实际利率（如适用）折现的现值确定。

对于修改或重新议定合同所产生的所有成本或费用，企业应当调整修改后的金融资产账面价值，并在修改后金融资产的剩余期限内进行摊销。

第四十三条 企业不再合理预期金融资产合同现金流量能够全部或部分收回的，应当直接减记该金融资产的账面余额。这种减记构成相关金融资产的终止确认。

第四十四条 企业对权益工具的投资和与此类投资相联系的合同应当以公允价值计量。但在有限情况下，如果用以确定公允价值的近期信息不足，或者公允价值的可能估计金额分布范围很广，而成本代表了该范围内对公允价值的最佳估计的，该成本可代表其在该分布范围内对公允价值的恰当估计。

企业应当利用初始确认日后可获得的关于被投资方业绩和经营的所有信息，判断成本能否代表公允价值。存在下列情形（包含但不限于）之一的，可能表明成本不代表相关金融资产的公允价值，企业应当对其公允价值进行估值：

（一）与预算、计划或阶段性目标相比，被投资方业绩发生重大变化。

（二）对被投资方技术产品实现阶段性目标的预期发生变化。

（三）被投资方的权益、产品或潜在产品的市场发生重大变化。

（四）全球经济或被投资方经营所处的经济环境发生重大变化。

（五）被投资方可比企业的业绩或整体市场所显示的估值结果发生重大变化。

（六）被投资方的内部问题，如欺诈、商业纠纷、诉讼、管理或战略变化。

（七）被投资方权益发生了外部交易并有客观证据，包括发行新股等被投资方发生的交易和第三方之间转让被投资方权益工具的交易等。

第四十五条 权益工具投资或合同存在报价的，企业不应当将成本作为对其公允价值的最佳估计。

(4)重大融资成分处理扩展阅读：

根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》：

第十八条 金融资产同时符合下列条件的，应当分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产：

（一）企业管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标。

（二）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

第十九条 按照本准则第十七条分类为以摊余成本计量的金融资产和按照本准则第十八条分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产之外的金融资产，企业应当将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

在初始确认时，企业可以将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，并按照本准则第六十五条规定确认股利收入。

该指定一经做出，不得撤销。企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，不得指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

金融资产或金融负债满足下列条件之一的，表明企业持有该金融资产或承担该金融负债的目的是交易性的：

（一）取得相关金融资产或承担相关金融负债的目的，主要是为了近期出售或回购。

（二）相关金融资产或金融负债在初始确认时属于集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明近期实际存在短期获利模式。

（三）相关金融资产或金融负债属于衍生工具。但符合财务担保合同定义的衍生工具以及被指定为有效套期工具的衍生工具除外。

第二十条 在初始确认时，如果能够消除或显著减少会计错配，企业可以将金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。该指定一经做出，不得撤销。

⑸ 会计期间费用包括那些会计科目

期间费用包括销售费用、管理费用和财务费用。

期间费用包含以下两种情况:

一是企业发生的支出不产生经济利益，或者即使产生经济利益但不符合或者不再符合资产确认条件的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。

二是企业发生的交易或者事项导致其承担了一项负债，而又不确认为一项资产的，应当在发生时确认为费用计入当期损益。

(5)重大融资成分处理扩展阅读

会计制度规定，企业用于各类保险基金和统筹基金所发生的费用，不受比例限制，按实际发生额计入“管理费用”科目核算。支付时，借记“管理费用”（职工养老金、职工待业保险金、法定人身安全保险金、保险费等）科目，贷记“银行存款”科目。

税法规定，纳税人为全体雇员按国家规定向税务机关、劳动社会保障部门或其指定机构缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费等各种基本保障性质缴款，经税务机关审核后，可以在规定的比例内扣除。

部分经济效益好的企业为职工建立的补充养老保险，缴纳额在工资总额4%以内的部分，以及企业为职工建立的补充医疗保险，提取额在工资总额4%以内的部分，准予在缴纳企业所得税前全额扣除。上述规定适用于在辽宁全省以及其它省、自治区、直辖市按规定确定的试点地区。

⑹ 企业初始确认的应收账款未包括收入所定义的重大融资成分或根据收入……

如果收入合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额确定交易价格。该交易价格与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。
比如说期限长的,分期付款的情形,应收账款只以现值入账,总付款额与现值的差额,不是应收款。

⑺ 客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益 怎么理解

大部分劳务服务合约均属于这种情况。
如保安公司给企业提供安保服务，保安公司在履约(提供守门、安检、安保等合同约定的义务）的同时，企业肯定会取得对方履约所带来的经济利益（防止盗窃等）。
其他如代理服务，法律顾问服务等均属此列。
这种履约方式属于某一时段内履行履约义务，应按履约进度确认销售收入。

⑻ 如果购入的存货超过正常信用条件延期支付价款、合同中存在重大融资成分的，企业所购入的存货入账价值应当

公允价与最低租赁付款额现值中较低者加初始直接费用

⑼ 确认合同中是否存在重大融资成分有什么意义呢他具体的会计分录怎么写

意义在于需要确认融资费用。
借 固定资产
未确认融资费用
贷 长期应付款